引言 

增值税是我国税收体系中最重要的税种之一，对于偷逃增值税也设定了最为严厉的处罚措施，对各种形式的虚开和介绍开票行为都以虚开增值税发票罪论处。自2016年5月全面推开营业税改征增值税（以下称营改增）试点以来增值税犯罪发生率有所攀升；2018年8月起，国家税务总局等四部委共同部署开展打击虚开骗税违法犯罪两年专项行动；这些治理措施是否对涉增值税刑事犯罪发案率以及相关指标有正向影响？基于这些问题，本所税收团队对有关问题进行了数据分析，主要以江浙沪地区法院审理涉增值税刑事案件为样本。

一、全国虚开增值税专用发票罪的数据分析

研究表明全国在2016年有超过2000件（2078件）虚开增值税专用发票案宣判；2017年有2943件虚开增值税专用发票案宣判；2018年有3346件虚开增值税专用发票案宣判。具体分布如下图：

图1:2016年虚开增值税专用发票案件地区分布图

图2：2017年虚开增值税专用发票案件地区分布图

图3：2018年虚开增值税专用发票案件地区分布图

图4：2016年虚开增值税专用发票地区文书统计图

图5：2017年虚开增值税专用发票地区文书统计图

图6: 2018年虚开增值税专用发票地区文书统计图

近三年来，江浙沪三省（市）已公开的审结虚开增值税专用发票案位居全国前三位。上海市在2016年位居全国首位，有561余件，2017年458件，2018年降至315件，整体呈下降趋势；江苏省在2016年仅为331件，在2017年激增至784件，2018年达1175件，整体呈直线上升趋势；浙江省在连续三年均维持在200余件，总体处于比较平稳状态。

如上述统计图所示：虚开增值税专用发票犯罪呈高发态势，案发数量持续上升，涉案金额越来越大，犯罪种类也呈现出多样化趋势。但税收执法的行动化，各省跨区域联合抓捕及税务与公安联合办案；国家税务总局、公安部、海关总署、中国人民银行等四部委开展专项整治，使得打击该类型犯罪效率显著提高。这一事实也侧面反映企业一旦涉及该类行为，被追究刑事责任的可能性也在增加。

另外，本类犯罪属经济类犯罪，在经济发达地区的犯罪数量远高于经济欠发达地区，其案件数量分布与地区经济发展水平呈正相关性。

二、江浙沪2018年虚开增值税专用发票罪的数据分析

上海市2018年审理虚开增值税专用发票共383件，法院层级分布为：上海市高级人民法院6件，均为二审案件。中级人民法院共审理该类案件30件，一审10件，抵扣税款在500万元以上；二审20件（其中3件改判，改判率为15%）。基层人民法院共审理该类案件347起。

图7:2018年上海市各法院审理虚开增值税专用发票罪层级分布图

江苏省于2018年审理虚开增值税专用发票共1254件，法院层级分布为：江苏省高级人民法院审理该类案件1件，为上诉案件；中级人民法院审理该类案件共95件，其中二审为94件（其中22件改判，改判率为23%），再审1件；基层人民法院共审理该类案件共946起。

图8:2018年江苏省各法院审理虚开增值税专用发票罪层级分布图

浙江省于2018年审理虚开增值税专用发票共401起，法院层级分布为：浙江省高级人民法院审理该类案件6起，均为上诉案件；中级人民法院共审理该类案件共43件，其中一审为8件，二审为34件（其中7件改判，改判率为20%），再审1件；基层人民法院共审理该类案件332件。

图9:2018年江苏省各法院审理虚开增值税专用发票罪层级分布图

从2018年已公布的江浙沪三省（市）裁判文书中随机选取100个案件进行分析：样本中虚开税款金额最低为9,496.75元，价税合计为65,360元；虚开金额最高为286,140,508.2元，价税合计为2,295,282,517.3元。

（一）虚开增值税专用发票罪的具体犯罪行为分析

虚开增值税专用发票罪包括四种犯罪行为，具体包括为他人虚开，为自己虚开，让他人为自己虚开及介绍他人虚开。通过对案例分析，主要集中在为他人虚开，让他人为自己虚开及介绍他人虚开。为自己虚开的案例比较少，经检索发现此类案件在虚开增值税专用发票类案件中占比较少，经查询从已公开的裁判文上检索到：江浙沪在近些年的案件中，无此类行为。

让他人为自己虚开的行为在本罪中所占比例最大，占65%（共65件）。其中3件是既让他人为自己虚开，亦向他人虚开。这种案件是典型的没有实际经营业务只为虚开发票的“假企业”。1件是既让他人为自己虚开，且介绍他人虚开。以上两种情况均属于数罪并罚之情形。

本类行为的案件中犯罪主体包括单位和个人。单位是接受增值税专用发票的企业，法院量刑时是单独处以罚金。被追责的个人一般是单位犯罪直接负责的主管人员和其他直接责任人员。直接负责的主管人员一般是单位法定代表人或实际经营人，因许多企业的法定代表人并非实际经营人，只是“挂名”而已。故，该种情况会追究到直接经营人员。比如在部分虚开增值税专用发票案中，单位的负责人并非企业的法定代表人，而是实际经营企业的管理人员。

在样本案例中，除担任法定代表人或实际控制人的单位负责人外存在众多财务人员追究刑事责任的情况：

“被告人骆新瑜作为被告单位的兼职会计，明知没有货物购销而介绍他人虚开增值税专用发票，系直接负责的责任人员；被告人王玉文作为被告单位的出纳，决定并指示下属虚开增值税专用发票，系直接主管人员，其行为均已构成虚开增值税专用发票罪。”特别注意的是：在单位犯罪中，对于受到单位领导指派而参与实施了一定犯罪行为的人员，一般不作为直接负责人员追究刑事责任。

向他人虚开的行为所占比例为24%（共24件），其中3件是既让他人为自己虚开，亦向他人虚开。本类行为的案件中犯罪主体包括同样包括单位和个人，单位一般是接受增值税专用发票的企业，法院量刑时是单独处以罚金。被追责的个人同“让他人为自己虚开”行为。

介绍他人虚开的行为所占比例为15%（共15件），其中1件是数罪并罚。一般为他人虚开的被告人和介绍他人虚开的被告人会在同一案件内审理，认为其属于共同犯罪，但不会对二者进行主从区分。尤其是介绍他人虚开增值税专用发票的行为，在法院的实务中认为该行为已独立评价为实行行为，不从属于其他行为，法律已将帮助行为正犯化规制。

也存在少数案例中介绍他人虚开增值税专用发票的被告人在共同犯罪中的实际作用大小，将介绍他人虚开的被告人认定为从犯的情形。比如在（2018）沪0116刑初999号案中，法院接受辩护人认为“被告人苏某某系从犯，张某某让被告人苏某某帮忙开发票，均是由张某某指示完成，被告人介绍他人虚开增值税专用发票行为，但是在实行中也有主从犯之分。”法院认为：“泽亮公司通过被告人苏某某，让他人为自己虚开增值税专用发票，二者系共同犯罪，被告人苏某某在共同犯罪中起次要作用，是从犯，应当减轻处罚，故辩护人关于被告人苏某某系从犯的意见，本院予以采纳。”

（二）虚开增值税专用发票罪的量刑分析

对于虚开增值税专用发票罪的具体量刑的司法文件有三个，具体归纳如下：

表1

具体案件的判决结果与案件具体情况有直接关系。在统计的样本案例中，因让他人为自己虚开行为和向他人虚开行为占近90%，这两种犯罪情形下的量刑和罚金情况： 

让他人为自己虚开行为的65件案件中：58%（38件）被判处三年以下有期徒刑或拘役；30%（20件）被判处三年至十年（含十年）的有期徒刑；8%（5件）被判处十年以上有期徒刑；3%（2件）为被判处主刑。故该类行为的量刑92%是在十年以下：

图10

让他人虚开行为的65件中：60%（39件）被判处10万元至50万元的罚金；28%（18件）被判处10万元以下的罚金；7%（5件）未被判处罚金；5%（3件）被判处50万元以上的罚金。让他人为自己虚开的行为被判处50万元以下的概率达95%。

图11

向他人虚开行为的24件中：38%（9件）被判处三年以下有期徒刑或拘役；35%（8件）被判处三年至十年（含十年）的有期徒刑；25%（6件）被判处十年以上有期徒刑；2%（1件）被判处无期徒刑。可见，为他人虚开行为中被判处十年以下有期徒刑的概率为73%。

图12

为他人虚开行为的24件中：60%（14件）被判处10万元至50万元的罚金；29%（7件）被判处10万元以下的罚金；11%（3件）被判处50万元以上的罚金。可见，为他人虚开行为中被判处50万元以下的罚金概率近90%。

图13

（三）缓刑适用分析

在100个案例中，有61件被告人适用了缓刑，占比为61%。其中三件为共同犯罪中的从犯适用缓刑。适用缓刑的案例中，虚开增值税专用发票的涉税金额均为250万以下，数额较大。因为缓刑适用情形为对于被判处拘役、三年以下有期徒刑的被告人，根据《刑法》第二百零五条与《最高人民法院关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》，虚开的税款数额在二百五十万以上的，属于虚开的税款数额巨大之情形，法定刑罚为十年以上有期徒刑，故完全不存在适用缓刑之可能。

适用缓刑的情节中均存在法定减轻处罚情节或从轻处罚情节主要包括自首，立功，补缴税款及预缴罚金。其中自首和补缴税款补缴比较普遍，占适用缓刑案件的95%。

（四）涉案税款金额分析

在统计的案例中，涉案税款金额分布为：2%案件的涉案税款金额在1万元以下；3%案件的涉案金额在1万元至5万元；38%案件的涉案税款金额在5万元至50万元；42%案件的涉案税款金额在50万元至250万元；15%案件的涉案税款金额在250万元以上。可见，涉案金额在5万-250万区间的案件占80%。

附：案发后争取降低刑事处罚的措施：

总结本报告所分析的100个案例，87%的案件存在从轻或者减轻刑罚的情节，主要减轻情节包括补缴税金和罚金以及存在自首和立功表现：数据显示通常自首减刑比例约为较大，可达40%，一般立功和重大立功可以减少20%—50%刑期；在自首上涉税案件对于经税务或公安部门传唤自行前往有关部门接受调查的也认定为自首。